Operação
consiste na uma empresa estabelecida no Brasil compra determinado produto fora
do Brasil para revendê-lo um terceiro também no exterior, onde a mercadoria
segue ao adquirente estrangeiro diretamente da vendedora estrangeira, sendo uma
operação simultânea de importação e
exportação sem que mercadoria circule fisicamente em solo brasileiro, não
necessitando assim de nacionalização desta mercadoria.
Neste
modelo operacional a carga tributária que normalmente incide nas importações,
tais como II- Impostos de Importação, IPI – Impostos sobre Produtos
Industrializados, ICMS – Impostos sobre Circulação de Mercadorias, PIS –
Programa de Integração Social e COFINS – Contribuição para o Financiamento da Seguridade
tem sua aplicabilidade suspensa por não haver a nacionalização do produto bem
como a sua circulação e solo brasileiro.
A
legislação Federal que trata da tributação das importações determina que o fato
gerador dos tributos é nacionalização da mercadoria e a legislação dos Estados
para o ICMS tem por base a circulação da mercadoria, como neste caso não há nem
nacionalização nem circulação torna-se
não aplicável a incidência de impostos tornando a operação integralmente desonerada.
Quanto
a o tramite cambial as normas do Banco Central do Brasil autorizam que os
recebimentos de exportações possam ser realizados diretamente em conta no
exterior mantida em banco pelo próprio exportador, bem como é permitido o
pagamento de importação através destes créditos sem que para isto precise ser
comunicado ou autorizado pelo Banco Central do Brasil, logo o próprio valor
financeiro não necessita de transito em bancos brasileiros, não havendo,
também, incidência de IOF – Impostos sobre Operações Financeiras. Base
Legal: Capitulação 1.11.1 do Regulamento do Mercado de Câmbio e Capital
Internacional do Banco Central do Brasil.
A
formalização fiscal destas operações dar-se-ão sem emissão de Nota Fiscal
havendo apenas a faturas internacionais representadas pelas “Invoice” conforme
Solução de Consulta a seguir:
MINISTÉRIO DA FAZENDA
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 49 de 06 de
Fevereiro de 2007
ASSUNTO: Obrigações Acessórias
EMENTA: NOTA-FISCAL. OBRIGATORIEDADE. OPERAÇÃO “BACK TO BACK”. Não há
obrigatoriedade de emissão de nota-fiscal em operações de compra e venda
realizadas no exterior, em que não há a transferência física das mercadorias
para o território brasileiro.
Nota:
(1) A RFB, através da
Solução de Consulta Cosit nº 2/2011, entendeu que
esta transação envolve duas operações de compra e venda.
Da Não Incidência
de IPI – Impostos sobre Produtos Industrializados
Relativamente à tributação do IPI, também não há em sua legislação
procedimento específico a ser adotada nesta operação. Cabe observar que também
será aplicado a "Não-Incidência" do imposto, uma vez que não ocorrerá
seu fato gerador, ou seja, o desembaraço aduaneiro de mercadoria do exterior ou
remessa de mercadoria para o exterior, na importação e exportação
respectivamente.
Base Legal/Fonte: Artigo 35, inciso I do RIPI/2011 "a contrário sensu". Ou
seja não há previsão legal para cobrança de IPI nesta modalidade operacional.
Da Não Incidência de ICMS – Impostos sobre
Circulação de Mercadorias
No caso do ICMS será aplicado a
"Não-Incidência", pois na operação de Back to Back Credits não
ocorre o fato gerador do imposto, qual seja, o desembaraço aduaneiro da
mercadoria, a contrário sensu do prescrito no artigo 5º, IX do RICMS/2007-PR,
in verbis:
Artigo 5º - Ocorre o fato gerador do imposto:
(...)
IX - no desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem
importados do exterior...
(...)
Na venda também ocorrerá a
"Não-Incidência", pois não haverá remessa física de mercadoria para o
exterior, sendo, inclusive, dispensado de Registro de Exportação da
operação no sistema "SISCOMEX" da Receita Federal do Brasil (RFB).
Na realidade, as autoridades fazendárias entendem
que a operação de Back to Back Credits é uma operação eminentemente
financeira e sem qualquer repercussão na legislação do ICMS.
A esse respeito reproduzimos, a seguir, a Resposta
à Consulta nº 688/1994 da Secretaria da receita Federal do Estado de São
Paulo que traz esclarecimentos sobre o assunto:
Operações de compra e venda de mercadorias no
exterior - Modalidade "back to back credits" - não incidência do
ICMS.
Resposta à Consulta nº 688, de 03/01/1994.
1. Empresa fabricante de máquinas e equipamentos
informa que, devidamente autorizada pelas autoridades federais competentes, vem
realizando operações internacionais na modalidade “Back to Back Credits”. A
consulente assim descreve a referida modalidade de negócio: “nossa intervenção
na citada operação ocorre de forma eminentemente financeira, ou seja,
procedemos à compra de determinado equipamento no exterior, cuja entrega ao
nosso cliente, também sediado no exterior, é feita diretamente pelo fornecedor
estrangeiro, portanto sem trânsito aduaneiro pelo país. A consulente informa
haver emitido "Nota Fiscal de Entrada" (importação), e "Nota
Fiscal de Saída" (exportação) de forma "simbólica" para
registros contábeis e fiscais e indaga se está correto o procedimento, não
obstante reconheça expressamente a inocorrência dos fatos geradores do ICMS e
IPI.
2. Em resposta, cabe-nos informar que, conforme
aponta a própria consulente, as operações de que trata a consulta
caracterizam-se como sendo de natureza eminentemente financeira e sem qualquer
repercussão na legislação do ICMS.
Por esta razão, o procedimento adotado pela
consulente está totalmente irregular, tendo em vista haver esta emitido
documentos fiscais que não correspondem a efetivas entradas e saídas de
mercadorias. Impõe-se, portanto, seja sanada a irregularidade, para o que
poderá a consulente valer-se da denúncia espontânea, nos termos do permitido
pelo artigo 594 do RICMS.
Nota:
(2) O artigo 594 do RICMS citado na Resposta à
Consulta corresponde ao artigo 529 do RICMS/2000-SP, último Regulamento
publicado.
TRIBUTAÇÃO DAS
VENDAS
Desta forma operações comerciais revestidas desta modalidade têm
apenas os impostos e contribuições incidentes sobre as vendas e ou resultado,
quais sejam o IRPJ – Impostos de Renda a CSLL – Contribuição Social sobre o
Lucro Liquido e por entendimento da Receita Federal o PIS e COFINS. Incidindo
tais tributos de acordo como regime a que o contribuinte tenha optado (Lucro
Real ou Lucro Presumido).
No entanto a interpretação da Receita Federal via Solução
de Consulta, não tem força de Lei, podendo o contribuinte questionar
judicialmente incidência de PIS e COFINS na venda externa pela arbitrariedade
do ato, pois a Emenda Constitucional nº 33/2001 define que não há incidência de
PIS e COFINS nas receitas de exportação. Porem a Receita Federal entende não
ser uma exportação em sim uma simples venda no mercado externo. Entendimento
este que poderá ser recachado através de medida judicial. Vide texto abaixo:
MINISTÉRIO DA FAZENDA
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL
SUPERINTENDÊNCIA REGIONAL DA RECEITA FEDERAL/8ª REGIÃO FISCAL
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 202, DE 16 DE OUTUBRO DE 2003
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep
EMENTA: ISENÇÃO. A receita decorrente de operação de back to back
credits, termo este utilizado para definir a operação de natureza cambial
destinada a amparar a compra e venda de produto estrangeiro, realizadano
exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite
fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza exportação. Portanto,
não cabe a aplicação da isenção da contribuição para o PIS relativa à
exportação de mercadorias.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 5.172, de 25/10/1966, art. 111; Medida
Provisória nº 2.158-35, de 24/08/2001, art. 14, incisos II e IX, e § 1º.
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins
EMENTA: ISENÇÃO. A receita decorrente de operação de back to back
credits, termo este utilizado para definir a operação de natureza cambial
destinada a amparar a compra e venda de produto estrangeiro, realizada no
exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite
fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza exportação. Portanto,
não cabe a aplicação da isenção da Cofins relativa à exportação de mercadorias
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 5.172, de 25/10/1966, art. 111; Medida
Provisória nº 2.158-35, de 24/08/2001, art. 14, inciso II e IX;
Cordialmente
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